Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Создаем резерв по сомнительным долгам». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Прежде всего отметим, что дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями, признается сомнительным долгом (Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации ; далее — Положение по ведению бухгалтерского учета). Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций требует, чтобы отражение дебиторской задолженности на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» обеспечивало возможность получения необходимых данных по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил, и по не оплаченным в срок расчетным документам.
Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете
Резерв по сомнительным долгам создается для того, чтобы отразить достоверность данных о дебиторской задолженности перед компанией в бухгалтерской отчетности.
Такой резерв в бухгалтерском учете является оценочным значением. Его создание, увеличение или уменьшение в обязательном порядке должны отражаться в составе расходов или доходов.
Порядок создания и использования резерва необходимо закрепить в учетной политике.
Основанием для создания резерва по сомнительным долгам являются результаты инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного периода.
Размер резерва определяется отдельно в отношении каждого должника. Оцениваются его реальное финансовое положение и вероятность погашения задолженности.
Субъективность оценки величины резерва
После принятия решения о создании в организации резерва по сомнительным долгам нужно определить его величину. Здесь у организации также есть некоторая свобода действий.
В Положении по ведению бухгалтерского учета указывается, что величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Так, после выявления на основе результатов инвентаризации обязательств сомнительного долга делается заключение о финансовом состоянии должника и оценивается вероятность погашения им задолженности.
Если для анализа финансового состояния организаций существуют общепринятые методики, то оценка вероятности погашения долга — процедура совершенно субъективная. Например, веря в обязательность и добропорядочность своих контрагентов, руководство организации может оценивать вероятность погашения любого долга как крайне высокую до момента истечения срока исковой давности. У такой организации нет необходимости создавать резерв.
Пример расчета предельной величины резерва
На балансе ООО «ВЕГА» числится дебиторка в сумме 1200 тыс. руб.
На 31.12.2016г. срок возникновения задолженности равен 50 дней. Выручка от реализации ООО «ВЕГА» за 2016 год равна 20 000 тыс .руб.
По итогам 2016 компания сформировала резерв по сомнительным долгам, размером 600 тыс.руб.
Лимит резерва равен 10% от 20 000 тыс. руб., то есть 2 000 тыс. руб.
Таким образом, величина резерва лимит не превышает.
На 31.12.2017г данная задолженность не погашена и не переведена в безнадежные долги. Срок ее возникновения превышает 90 дней.
За 1 кв. 2017 выручка ООО «ВЕГА» составляет 5 000 тыс. руб. В резерв включена сумма 1 200 тыс. руб. (в 100%размере).
Предельная величина определяется путем сравнения двух сумм: 2 000 тыс. руб. и 500 тыс. руб. За лимит принимаем большее значение, равное 2 000 тыс. руб., а значит сумма резерва за 1 кв. не превышает лимит и равна 1 200 тыс. руб.
Отражение в бухучете формирование резерва
Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен 63 счет «Резервы по сомнительным долгам», предназначенный для учета резервов. Основные проводки по формированию и использованию резерва будут следующими:
| Хозяйственная операция | Д | К |
| На дату формирования резерва | ||
| Создание резерва по сомнительным долгам | 91 | 63 |
| На дату списания резерва | ||
| Списание безнадежного долга за счет резерва | 63 | 62 (60,76,58-3) |
| На дату восстановления резерва | ||
| Восстановление резерва | 63 | 91 |
Если контрагентом погашается задолженность, то проводка формируется такая же, как если бы проводилась простая оплата от покупателя — Д50 (51) К62(76).
Как выявляется сомнительная задолженность
Организации имеют право самостоятельно формировать критерии для определения сомнительной задолженности.
Как правило, сомнительной задолженностью считается долг, в неполучении которого имеется некоторая доля уверенности.
Например, организация «А» заняла у «Б» 10 млн руб. Наступил кризис, поменялся рынок, и дела у организации «Б» стали очень неблагоприятными. Появились задержки по выплате займа. Руководство «А» видит тенденцию и создаёт резерв по сомнительному долгу.
В крупных компаниях сомнительные долги выявляются в ходе инвентаризации уже по факту просрочки.
Например, было выявлено, что организация «В» в отчётном периоде не выполнила свои обязательства перед «Г». Дата просрочки составляет уже полтора месяца. Тогда бухгалтерия создаёт резерв по сомнительной задолженности в размере полной суммы долга.
Восстановление резерва
Восстанавливают резерв по сомнительным долгам, когда:
- долг начинает постепенно погашаться;
- долг полностью погашается;
- права на долг были переданы третьему лицу, которое платежеспособно.
В с. 266 НК РФ закреплен следующий порядок формирования:
|
Срок |
Размер |
|---|---|
|
Свыше 90 дней |
Полная сумма |
|
От 45 до 90 дней |
50% |
|
До 45 дней |
Не увеличивает сумму РСД |
Характеристика счета 63 (активный или пассивный, в балансе отражается по строке… и т. п.)
После проведения регулярной (ежемесячной/ежеквартальной/ежегодной) инвентаризации перед формированием отчетности в бухучете пострадавшей организации выявляется дебиторская задолженность (по Дт 60, 62, 76, 58.3), которую любая компания (малое предприятие — не исключение!) обязана признать сомнительной и создать резерв по Кт 63 в корреспонденции с Дт 91.2. Создание этих резервов — это прочие расходы организации.
Счет 63 активный или пассивный? Конечно, счет пассивный, признание резерва учитывается по кредиту счета, а его уменьшение — по дебету.
Суммы кредитового сальдо (неиспользованного резерва) участвуют в расчетах величины дебиторской задолженности при составлении баланса и в результатах отчета о финансовых результатах. Счет 63 в балансе отражается по строке 1230 «Дебиторская задолженность» бухгалтерского баланса со знаком минус (из общей суммы дебиторской задолженности вычитается размер сомнительных долгов) и в составе строки 2350 «Прочие расходы» отчета о финансовых результатах.
Информацию о резервах следует раскрыть в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Субсчетов к счету в Плане счетов нет. Аналитика по счету 63 представляет собой отдельный учет сумм по каждому сомнительному долгу.
Методика определения уровня платежеспособности
Задержка с оплатой за услуги или товары должна насторожить руководство кредитора. Его специалисты должны сразу же засесть за оценку финансового состояния дебитора. Сделать это можно разными путями, при этом в рамках закона:
- попросить выписку из ЕГРЮЛ или ЕГРИП на случай ликвидации юридического лица;
- запросить бухгалтерскую отчетность за последний квартал у контрагента или в Росстате. Это позволит проанализировать финансовое состояние дебитора:
- рентабельность;
- ликвидность;
- объем задолженности;
- величину активов и т.д.
- заказать анализ на портале Госуслуг, но здесь, во-первых, придется заплатить, во-вторых, правильно оформить заявку — данные отчетов являются коммерческой тайной.
Общие правила формирования
При создании сумм резервов в БУ и НУ есть как различия, так и сходства в основных аспектах и принципах. Эти принципы являются общими при процедуре создания резервных сумм. В обоих видах учета основные правила формирования следующие:
- формируются по итогам выявления долговых сумм при инвентаризации;
- предполагают самостоятельное определение частоты инвентаризации задолженности. Однако в налоговых правилах указывается цикличность, которая соответствует отчетному либо налоговому периоду;
- формируется с разделением долгов по аналитике;
- резерв может подвергаться одним и тем же операциям: изменение стоимости, восстановление (списание) сумм резервов, которые не были применены, списание в связи с резервом по долгам, которые были признаны безнадежными;
- при разработке, изменении и списании учитывается соответствие сумм данным финансового результата: на прочие результаты в БУ, на внереализационные – в НУ.
Так как отчисления в данный резерв являются динамикой расчетного значения, то их отражение в балансе связано с определенной цикличностью. Они включены в затраты периода, в котором произошли перемены в изменении активной части резервных сумм. Потому сведения о состоянии резерва должны быть включены в каждый бухгалтерский отчет.
Проводим по бухгалтерии. Признание резервов должно производиться в дебете 91 «Прочие доходы и расходы» и в кредите 63:
- Проводим безнадежные суммы долга. Если долг, который до этого был указан как сомнительный, считается безнадежным, то его резерв будет зачтен из дебета счета 63, который корреспондируется с 62-го либо 76-го. Если сумма безнадежных долгов превосходит сумму резерва, их нужно списать в дебете 91. Если списан долг с истекшим сроком, то он должен храниться на счете 007 за балансом в течение пять лет в случае возвращения состоятельности должника и вариантов гашения.
- Проводим оплату частями. Если платеж от должника был получен частично, то это оказывает благоприятное влияние на динамику резервных средств, что должно быть отражено в качестве дебетового платежа счета 63 счета «Резерв по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 91.
- Проводим неиспользованный резерв. В ситуации, когда резерв не может быть использован до конца отчетного года, который следует за периодом, в котором он был создан, то данную стоимость в балансе следует включить в финансовые результаты по итогам этого года по Дт № 63, Кт 91 «Прочие доходы и расходы».
- Проводим, как налоговые обязанности. Если ведется только обязательный учет резервирования, а налогообложение не проводится, постоянные налоговые различия должны признаваться как налоговые обязанности, отражая их в дебете 99 и кредите 68.
- Отражение в бухбалансе. Для отражения сомнительных долгов в балансе предусмотрена строчка 1230. Она отражает сумму долгов за вычетом предназначенного для них резерва. Создание либо дополнительные ограничения резерва исполняются по строке 2350 финансовой отчетности («Прочие расходы»). Раздельно остаток на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» не отражается в балансе, итоговая стоимость дебиторской задолженности просто уменьшается соответственно.
Когда нужно формировать резерв?
Если в ходе очередной инвентаризации дебиторских задолженностей выявлены не оплаченные своевременно суммы, этого достаточно для создания счета, откуда могут поступить средства.
Подробно установить порядок формирования и распоряжения средствами, оказавшимися в разряде сомнительных долгов, дано право собственникам и руководителям.
Учитывая сферу деятельности, прочие нюансы, положения разрабатываются применительно к каждой организации, утверждаются локальными правовыми актами внутреннего пользования.
Сформировать его нужно непосредственно после выявления неоплаченных долгов, отразив в отчетных документах за этот период.
Ограничений в способах оформления и расчетах законодатель не устанавливает.
Обязательно важно принимать во внимание перспективы получения денег полностью (или частично).
Критерии, которые служат фактором для того, чтобы объективно оценить возможные убытки, не получив причитающиеся суммы, должны быть оговорены в регулирующих эти вопросы внутренних правовых актах. Их применение обязательно при начислении резерва по сомнительным долгам.
Правовые и законодательные акты, которыми можно руководствоваться
- Налоговый Кодекс РФ с изменениями, вступившими в силу 01. 01.2020.
- Положение, определяющее порядок ведение бухучета, утвержденное Минфином (актуальная редакция Приказа № 34н от 11.04.2018)
- ПБУ 1/2008, утверждено Приказом Минфина № 106н (редакция от 28.04.2017).
- ПБУ 8/2010, согласно Приказу № 167н (с изменениями от 06.04.2015).
- ПБУ 10/99, утверждено Минфином на основании Приказа № 33н (редакция 06.04.2015).
- Методические указания как провести инвентаризацию финансовых обязательств, утверждены Приказом Минфина № 49 (действует редакция от 08.11.2010).
- Кодекс об административных правонарушениях (с изменениями от 13.01.2020).
- Постановление Президиума ВАС № 13598/12 от03.2013.
- Много разъяснений найдете в письмах Министерства финансов, ФНС.
Правила образования резерва в НУ
Как и любой резерв, образуемый для целей расчета налога на прибыль, резерв по сомнительным долгам в налоговом учете образуется на добровольных началах (п. 3 ст. 266 НК РФ). Налогоплательщик вправе его не формировать, но если решение об этом принято, ему придется:
- проверить, допустимо ли для него создание резерва с учетом наличия ряда ограничивающих критериев;
- строго соблюдать правила работы с резервом, изложенные в ст. 266 НК РФ.
Создать резерв можно:
- налогоплательщикам, ведущим учет методом начисления;
- исключительно в части долгов покупателей, осуществляющих приобретение у юрлица товаров, работ, услуг;
- только по тем долгам, которые уже просрочены, и длительность этой просрочки превышает 45 календарных дней.
Процедура создания резерва подразумевает:
- Обязательность проведения регулярной инвентаризации долгов с периодичностью, соответствующей отчетному или налоговому периоду, значимому для налогоплательщика. Чаще всего им является квартал или год, но для юрлиц, ежемесячно рассчитывающих налог от фактической прибыли, им может быть месяц.
- Выявление долга, соответствующего признакам сомнительного по критериям ст. 266 НК РФ: долг покупателя, не оплаченный вовремя и не обеспеченный гарантиями, при отсутствии встречной кредиторки.
ВАЖНО! При расчете резерва можно учесть задолженность, срок погашения которой наступил в предыдущих налоговых периодах, если она соответствует критериям сомнительного долга и ранее резерв по ней не создавался (письмо ФНС России от 11.04.2019 № СД-4-3/6856).
- Определение длительности задержки платежа в сравнении со сроком, установленным договором, и градацию его по количеству календарных дней задержки: от 45 до 90 дней и более 90 дней.
- Расчет величины резерва, который должен быть равен 100% долга при задержке платежа более 90 дней и 50% от суммы задолженности для задержки от 45 до 90 дней. Долг для целей расчета учитывают вместе с НДС (письмо Минфина России от 11.06.2013 № 03-03-06/1/21726).
- Сравнение величины созданного резерва с максимально допустимым его значением: при формировании резерва по итогам отчетных периодов — это 10% от выручки за предыдущий налоговый период или 10% от выручки за текущий отчётный период; по итогу налогового периода — 10% от выручки за указанный налоговый период. Выручку для этого расчета берут без учета сумм НДС, относящихся к ней (письмо Минфина России от 12.11.2009 № 03-03-06/1/745).
- Отражение созданного резерва во внереализационных расходах.
- Ведение детальной аналитики сомнительных долгов.
При полной оплате долга резерв аннулируется (восстанавливается), при частичной — корректируется в части, соответствующей сумме оплаты. Корректировки в этих ситуациях делаются в периоде оплаты с отнесением восстановленных сумм или сумм корректировок на финрезультат.
Списывать за счет резерва безнадежные долги нужно в том периоде, когда они стали безнадежным (п. 5 ст. 266 НК РФ). Это касается и тех долгов, которые в формировании резерва не участвовали (письмо Минфина России от 24.11.2017 № 03-03-06/1/77995). Если для списания всех безнадежных долгов резерва на хватило, остаток долга включается во внереализационные расходы.
Порядок расчета резерва по сомнительным долгам
Расчет сумм резервов по сомнительным долгам производится следующим образом и в следующем порядке:
1. Экономическим подразделением, ответственным за формирование данных о размере создаваемого резерва по сомнительным долгам, готовится отчет с оценкой надежности контрагента (на основании периода просрочки платежа, доли в общем объеме продаж и пророченной необеспеченной задолженности на конец периода). Формируется перечень контрагентов 2, 3 и 4 группы риска.
2. Отчет о задолженности контрагентов, относящихся к 2, 3 и 4 группе риска, направляется в ответственные структурные подразделения организации для присвоения коэффициента экспертной оценки (Кэксп.) в разрезе каждой задолженности. Отчет может быть направлен по электронной почте или с использованием возможностей системы электронного документооборота.
3. Расчет суммы резерва по сомнительным долгам осуществляется специалистом экономического подразделения по каждой задолженности и каждому должнику отдельно путем умножения суммы сомнительной задолженности на соответствующий коэффициент экспертной оценки (Кэксп.). Расчет может также осуществляться автоматически и оформляется в документе, форма которого должна быть разработана и утверждена в учетной политике предприятия.
4. Расчет суммы резервов по сомнительным долгам подписывается руководителями подразделений-экспертов, согласовывается главным бухгалтером и утверждается директором предприятия.
5. На основании утвержденного документа, действующих нормативных актов и положений учетной политики организации сотрудниками бухгалтерии в бухгалтерском учете отражается создание (либо корректировка) резерва по сомнительным долгам.